案例8-06 以零对价受让子公司少数股权的处理

一、案例背景

A上市公司原持有C公司51%股份。2×12年6月30日，A上市公司以零对价受让C公司原少数股东B公司(与A公司不存在关联关系)持有的C公司49%的股权。2×12年6月30日，C公司账面净资产金额2.1亿元，49%股权所对应的C公司净资产份额为1.03亿元。

2×08年，当相关产品市场在中国启动之时，B公司通过受让A公司原持有的C公司股权开始与A公司进行合作：B公司利用A公司在国内的销售渠道拓展国内市场，而A公司则利用B公司的技术优势研发产品。但随着相关行业产能过剩，产品市场行情低迷，B公司急于退出相关行业。

问题：受让少数股东股权的A公司母公司个别报表中，对C公司49%股权的初始计量，是按照0,还是按对相关股权进行评估，以评估值入账(考虑可能的捐赠利得)或按净资产49%份额入账?

二、会计准则及相关规定

《企业会计准则第2号——长期股权投资》(2014年修订)第六条规定：“除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本……”

《企业会计准则第33号合并财务报表》(2014年修订)第四十七条规定：“母公司购买子公司少数股东拥有的子公司股权，在合并财务报表中，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价),资本公积不足冲减的，调整留存收益。”

三、案例解析

B公司以零对价转让股权的可能原因应该有两方面：一是C公司所处行业产能过剩，产品市场行情低迷；二是B公司通过受让A公司原持有的C公司股权与A公司合作的初衷是利用A公司在国内的销售渠道拓展国内市场，这一初衷可能在以前年度已经实现，故在产品市场行情低迷时，选择了以零对价转让其股份退出。A公司与B公司是在行业中经营多年的市场竞争者，对于行业现状应该有充分的了解和准确的判断。A公司与B公司之间不存在关联关系，双方的交易应该是完全的市场行为，并非基于双方特定关系，也不存在单方利益输送。

基于以上分析，在A公司未对受让B公司股权作任何其他承诺或补偿的情况下，B公司以零对价向A公司转让C公司股权，是熟悉情况的双方自愿进行股权转让，有理由认为该交易是一项公允交易。因此，按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》(2014年修订)第六条的规定，A公司在母公司个别报表对新增49%的C公司股权的初始入账金额应当是0。在编制合并财务报表时，按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》(2014年修订)第四十七条的规定，将购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的净资产份额之间的差额，调整所有者权益(资本公积)。