财务费用

1.6.13 财务费用（6603）

一、本科目核算企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。为购建或生产满足资本化条件的资产发生的应予资本化的借款费用，在“在建工程”“制造费用”等科目核算。

二、本科目可按费用项目进行明细核算。

三、企业发生的财务费用，借记本科目，贷记“银行存款”“未确认融资费用”等科目。发生的应冲减财务费用的利息收入、汇兑损益、现金折扣，借记“银行存款”“应付账款”等科目，贷记本科目。

四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。

7.11 财务费用

7.11.1 为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用

1.业务概述

财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。企业发生的财务费用，在“财务费用”科目核算，并在“财务费用”科目中按费用项目设置明细账，进行明细核算。期末，“财务费用”科目的余额结转至“本年利润”科目后应无余额。

2.账务处理

（1）企业发生利息支出、汇兑损失、相关的手续费、现金折扣等财务费用时，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”科目。编制会计分录如图7-79所示。

（2）企业发生应冲减财务费用的利息收入、汇兑收益、收到现金折扣时，借记“银行存款”“应付账款”等科目，贷记“财务费用”科目。编制会计分录如图7-80所示。

（3）期末，应将“财务费用”科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。编制会计分录如图7-81所示。

3.案例解析

【例7-37】某公司某月财务费用发生的有关经济业务及账务处理如下。

（1）公司以银行存款支付本月手续费400元。

借：财务费用——手续费400

贷：银行存款400

（2）公司本月发生银行存款利息收入1 300元。

借：银行存款　　1 300

贷：财务费用——利息收入　　1 300

（3）公司银行存款美元户期末账面人民币253 000元，根据期末汇率调整后的余额为251 000元，发生汇兑损失2 000元。

借：财务费用——汇兑损失　　2 000

贷：银行存款　　2 000

（4）公司本月结转发生的财务费用1 100元。

借：本年利润　　1 100

贷：财务费用　　1 100

7.11.2 企业因借款而发生的利息及其他相关成本

1.业务概述

（1）借款费用的内容。

借款费用包括借款利息、因借款发生的折价或溢价的摊销、辅助费用、因外币借款而发生的汇兑差额。借款利息，包括企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、发行公司债券发生的利息，以及为购建或者生产符合资本化条件的资产而发生的带息债务所承担的利息等。因借款而发生的折价或者溢价摊销，主要是指发行债券等所发生的折价或者溢价。发行债券中的折价或者溢价的摊销，其实质是对债券票面利息的调整（即将债券票面利率调整为实际利率），属于借款费用的构成部分。因借款而发生的辅助费用，是指企业在借款过程中发生的手续费、佣金、印刷费等费用，由于这些费用是因安排借款而发生的，是借入资金所付出的代价，其属于借款费用的构成部分。因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率出现差异，从而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额所产生的影响金额。由于这些差异是因外币借款而产生的，其属于借款费用的构成部分。

（2）符合资本化条件的资产。符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。建造合同成本、确认为无形资产的开发支出等在符合条件的情况下，也可以认定为符合资本化条件的资产。

（3）借款费用开始资本化时点的确定。因借款而发生的借款费用同时满足下列条件时，才能开始资本化：资产支出已经发生，即企业已经发生了支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式所发生的支出；借款费用已经发生，即企业已经发生了因购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入款项的借款费用或者所占用的一般借款的借款费用；为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的构建或者生产活动已经开始，即符合资本化条件的资产的实体建造或者生产工作已经开始，要注意此处要求必?有改变资产形态的实质上的建造或生产活动。

（4）借款费用资本化的暂停。符合资本化条件的资产在构建或者生产过程中发生了非正常中断，并且中断时间连续超过3个月的，应当在此期间暂停借款费用的资本化。非正常中断通常是由不可预见的原因所导致的，例如，企业因与施工方发生了质量纠纷，或者工程、生产用料没有及时供应，或者施工、生产发生了安全事故，或者发生了与资产购建、生产有关的劳动纠纷等。

（5）借款费用停止资本化的时点。购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在停止资本化后，再发生的借款费用应在发生时计入当期损益。购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断。

①符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。

②所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符。

③继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。

（6）借款费用资本化金额的确定。

①利息资本化金额的确定。

在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销，下同）资本化金额，应当按照下列规定确定。

a.专门借款利息费用的资本化金额。

专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。专门借款通常应当有明确的用途，即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的，并通常应当具有标明该用途的借款合同。专门借款利息费用的资本化金额，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。

b.一般借款利息费用的资本化金额。

一般借款是指除专门借款之外的借款。相对于专门借款而言，一般借款在借入时，其用途通常没有特别限定为用于购建或生产符合资本化条件的资产。一般借款利息费用的资本化金额，应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

c.每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。

②辅助费用资本化金额的确定。专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。需要注意的是，暂停资本化期间专项借款发生的辅助费用也应予以资本化。

③外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定。在资本化期间内，外币专门借款本金及其利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。而除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息所产生的汇兑差额应当作为财务费用，计入当期损益。

2.账务处理

企业发生的借款费用（包括利息、折溢价摊销、辅助费用、汇兑差额等），应按照规定，分别记入有关科目：属于筹建期间不应计入相关资产价值的借款费用，记入“管理费用”科目；属于经营期间不应计入相关资产价值的借款费用，记入“财务费用”科目；属于发生的与构建或者生产符合资本化条件的资产有关的借款费用，按规定在构建或者生产的资产达到预定可使用或者可销售状态前应予以资本化的，计入相关资产的成本，视资产的不同，分别记入“在建工程”“制造费用”“研发支出”等科目；购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态后所发生的借款费用以及规定不能予以资本化的借款费用，记入“财务费用”科目企业应该编制的会计分录如图7-82所示。

3.案例解析

【例7-38】MN公司拟在厂区内建造一幢新厂房，有关资料如下。

（1）2×18年1月1日向银行专门借款50 000 000元，期限为3年，年利率为6%，每年1月1日付息。

（2）除专门借款外，公司只有一笔其他借款，为公司于2×17年12月1日借入的长期借款60 000 000元，期限为5年，年利率为8%，每年12月1日付息。

（3）由于审批、办手续等，厂房于2×18年4月1日才开始动工兴建，当日支付工程款20 000 000元。工程建设期间的支出情况如下。

2×18年6月1日：10 000 000元。

2×18年7月1日：30 000 000元。

2×19年1月1日：10 000 000元。

2×19年4月1日：5 000 000元。

2×19年7月1日：5 000 000元。

工程于2×19年9月30日完工，达到预定可使用状态。其中，由于施工质量问题，工程于2×18年9月1日至12月31日停工4个月。

（4）专门借款中未支出部分全部存入银行，假定月利率为0.25%。假定全年按照360天计算，每月按照30天计算。解析：根据上述资料，有关利息资本化金额的计算和利息的账务处理如下。

（1）计算2×18年、2×19年全年发生的专门借款和一般借款利息费用。

2×18 年 专 门 借 款 发 生 的 利 息 金 额 =50 000 000×6%=3 000000（元）

2×18 年 一 般 借 款 发 生 的 利 息 金 额 =60 000 000×8%=4 800000（元）

2×19 年 专 门 借 款 发 生 的 利 息 金 额 =50 000 000×6%=3 000000（元）

2×19 年 一 般 借 款 发 生 的 利 息 金 额 =60 000 000×8%=4 800000（元）

（2）在本例中，尽管专门借款于2×18年1月1日借入，但是厂房建设于4月1日方才开工。因此，借款利息费用只有在4月1日起开始资本化，计入在建工程成本。同时由于厂房建设在2×18年9月1日至12月31日期间发生非正常中断4个月，该期间发生的利息费用应当暂停资本化，计入当期损益，也就是说2×18年资本化期间为4~8月。

（3）计算2×18年借款利息资本化金额和应计入当期损益金额及其账务处理。

①计算2×18年专门借款应予资本化的利息金额。

2×18 年 4 ～ 8 月 专 门 借 款 发 生 的 利 息 费 用 =50 000000×6%×150÷360=1 250 000（元）

2×18 年 专 门 借 款 转 存 入 银 行 取 得 的 利 息 收 入 =50 000000×0.25%×3+30 000 000×0.25%×2+20 000 000×0.25%×1=575000（元）

其中在资本化期间内取得的利息收入=30 000 000×0.25%×2+20000 000×0.25%×1=200 000（元）

公司在2×18年应予资本化的专门借款利息金额=1 250 000-200000=1 050 000（元）

公司在2×18年应当计入当期损益（财务费用）的专门借款利息金额（减利息收入）=3 000 0001 050 000-575 000=1 375 000（元）

②计算2×18年一般借款应予资本化的利息金额。

公司在2×18年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数=10000 000×60÷360=1 666 666.67（元）

公 司 在 2×18 年 一 般 借 款 应 予 资 本 化 的 利 息 金 额 =1 666666.67×8%=133 333.33（元）

公司在2×18年应当计入当期损益的一般借款利息金额=4 800000-133 333.33=4 666 666.67（元）

③计算2×18年应予资本化和应计入当期损益的利息金额。公司在2×18年应予资本化的借款利息金额=1 050 000+133333.33=1 183 333.33（元）

公司在2×18年应当计入当期损益的借款利息金额=1 375 000+4666 666.67=6 041 666.67（元）公司在2×18年取得的利息收入=575000（元）

④2×18年的账务处理。

借：在建工程　　1 183 333.33

财务费用　　6 041 666.67

应收利息（或银行存款）　　575 000

贷：应付利息　　7 800 000

（4）计算2×19年借款利息资本化金额和应计入当期损益金额及其账务处理。

①计算2×19年专门借款应予资本化的利息金额。

计 算 2×19 年 应 予 资 本 化 的 专 门 借 款 利 息 金 额 =50 000000×6%×270÷360=2 250 000（元）

公司在2×19年应当计入当期损益的专门借款利息金额=3 000 000-2 250 000=750 000（元）

②计算2×19年一般借款应予资本化的利息金额。

公司在2×19年占用的一般借款资金的资产支出加权平均数为：20000000×270÷360+5000000×180÷360+5000000×90÷360=18 750 000（元）

公 司 在 2×19 年 一 般 借 款 应 予 资 本 化 的 利 息 金 额 =18 750000×8%=1 500 000（元）

公司在2×19年应当计入当期损益的一般借款利息金额=4 800000-1 500 000=3 300 000（元）③计算2×19年应予资本化和应计入当期损益的利息金额。

公司在2×19年应予资本化的借款利息金额=1 500 000+2 250000=3 750 000（元）

公司在2×19年应当计入当期损益的借款利息金额=750 000+3 300000=4 050 000（元）

④2×19年的账务处理。

借：在建工程　　3 750 000

财务费用　　4 050 000

贷：应付利息　　7 800 000