金融负债与权益工具的区分应用案例 ——发行人作为合同一方承担的义务

【例】甲公司为中国境内注册的股份制企业(拟在境内上市)，其控股股东为乙公司。2X21年 1月 1日，丙公司作为战略投资人向甲公司增资 3 亿元人民币，甲公司按照相关规定完成了注册资本变更等手续。增资后，丙公司持有甲公司 20%的股权，乙公司仍然控制甲公司。除普通股外，甲公司无其他权益工具。甲、乙、丙公司签署的增资协议约定，如果甲公司未能在 2X24 年 12 月31 日前完成首次公开募股 (IPO)，丙公司有权要求乙公司或乙公司指定的其他方以现金回购其持有的甲公司股权，回购价格为丙公司增资 3 亿元和按 8%年化收益率及实际投资期限计算的收益之和。除上述外，不考虑其他情况。增资协议赋予丙公司的前述回售权属于持有人特征，即仅由丙公司享有，不能随股权转让。

分析: 本例中，2X21年1月 1日，甲、乙、丙公司签署的增资协议约定，如果甲公司未能在 2X24 年 12 月 31 日前完成首次公开募股，丙公司有权要求乙公司或乙公司指定的其他方以现金回购其持有的甲公司股权。如果甲公司无法证明其不属于可能被乙公司指定的回购丙公司所持甲公司股权的其他方，则甲公司不能无条件地避免以现金回购自身权益工具的合同义务。因此，2X21年 1月 1日，甲公司应当根据收到的增资款确认股本和资本公积 (股本溢价 ); 同时，按照回购所需支付金额的现值，将回购丙公司所持本公司股权的义务从权益重分类为一项金融负债乙公司承担的购买丙公司所持甲公司股权的义务实质上为7公司向丙公司签出的一项看跌期权，在了公司个别报表层面应当将其确认为一项衍生金融负债，按照该看跌期权的公允价值计量。在乙公司合并报表层面，由于集团整体不能无条件地避免交付现金的合同义务，应当将丙公司的增资按照回购所需支付金额的现值确认为一项金融负债。

分析依据: 根据《企业会计准则第 37 号-金融工具列报》第十、十一、十二条、十五等相关规定;参考《<企业会计准则第 37 号一-金融工具列报>应用指南 2018》第12 页、23 页至 25 页、29页等相关内容。

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