案例4-03 反向购买中每股收益的计算

在上市公司发生反向购买交易之后，合并报表中以法律上的子公司作为购买方进行会计处理，在很多方面是以法律上子公司作为延续的报告主体来看待。但是就股本数量而言，必须反映上市公司这一法律实体的股份数，在这种情况下，每股收益的计算有别于正常的计算方法，尤其是在反向购买的购买日之前，利润表中反映的完全是法律上子公司的利润，股份数如果简单地使用上市公司的股份数，则会出现不匹配的情况。

一、案例背景

A公司为上市公司。经批准，A公司于2×13年9月30日以发行1.2亿股(发行价格为每股10元)为对价，向B公司购买其持有的C公司100%的股权(评估作价为12亿元)。交易完成后，B公司成为A公司的控股股东，持股比例为60%。该交易为反向购买，交易前A公司的股本为0.8亿股，交易完成后，A公司的股本变更为2亿股。A公司2×13年度按照相关会计准则规定编制的合并报表中归属于母公司股东的合并净利润约为1.6亿元。

问题：A公司应当如何计算2×13年度每股收益?

二、会计准则及相关规定

《企业会计准则讲解(2010)》第二十一章指出：“发生反向购买当期，用于计算每股收益的发行在外普通股加权平均数为：

1.自当期期初至购买日，发行在外的普通股数量应假定为在该项合并中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股数量。

2.自购买日至期末发行在外的普通股数量为法律上母公司实际发行在外的普通股股数。

反向购买后对外提供比较合并财务报表的，其比较前期合并财务报表中的基本每股收益，应以法律上子公司的每一比较报表期间归属于普通股股东的净损益除以在反向购买中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股股数计算确定。

上述假定法律上子公司发行的普通股股数在比较期间内和自反向购买发生期间的期初至购买日之间内未发生变化。如果法律上子公司发行的普通股股数在此期间发生了变动，计算每股收益时应适当考虑其影响进行调整。”

三、案例解析

上市公司发生反向购买，应当按照《企业会计准则讲解(2010)》的指引，计算每股收益。

根据企业会计准则中的相关规定，反向购买情况下计算每股收益的关键在于确定加权平均的股份数。

1.自当期期初至购买日，普通股数量为在该项合并中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股数量。本案例中，法律上母公司A公司为收购C公司发行了1.2亿股。

2.自购买日至期末发行在外的普通股数量为法律上母公司实际发行在外的普通股股数，本案例中为2亿股。

普通股加权平均数=1.2×9÷12+2×3÷12=1.4(亿股)

A公司2×13年度每股收益=1.6÷1.4=1.14(元/股)