案例13-03预提奖励基金的会计处理

一、案例背景

A公司制定了“奖励基金管理办法”和“奖励基金运用方案”,相关文件已经由公司董事会和股东大会审议通过。根据奖励基金的管理办法，公司每年度会根据业绩达标情况决定是否预提奖励基金并确定预提比例。根据奖励基金的运用方案，公司将以每5年为一个周期，运用该周期内预提的奖励基金通过设立指定受益对象的专项金融产品(例如信托计划、证券投资基金等金融产品)在二级市场购买公司股票。周期结束后，公司将根据奖励对象所承担的岗位职责、任职期限、绩效表现、业绩贡献等综合指标确定参与本周期奖励方案的人员名单、分配系数、所持份额等情况。分配方案报经董事会审议批准后，奖励对象将被授予专项金融产品的份额。

同时，奖励基金的运用方案显示，奖励对象为年龄不超过法定退休年龄的在职人员，同时要求部分奖励对象于周期的最后3年在公司履职，但并不局限于计提奖励基金当年已在公司工作的员工。

问题：A公司将奖励基金在预提年度确认为应付职工薪酬是否符合企业会计准则规定?

二、会计准则及相关规定

《企业会计准则基本准则》第二十三条规定：“负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。”

《企业会计准则第9——号职工薪酬》第二条规定：“职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。”

《企业会计准则第9号——职工薪酬》第五条规定：“企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益，其他会计准则要求或允许计入资本成本的除外。”

《企业会计准则第9号——职工薪酬》第九条规定：“利润分享计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬：

(一)企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务或推定义务；

(二)因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务金额能够可靠估计。属于下列三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计：

1.在财务报告批准报出之前企业已确定应支付的薪酬金额。

2.该短期利润分享计划的正式条款中包括确定薪酬金额的方式。

3.过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。”

《企业会计准则第9号——职工薪酬》第十条规定：“职工只有在企业工作一段特定期间才能分享利润的，企业在计量利润分享计划产生的应付职工薪酬时，应当反映职工因离职而无法享受利润分享计划福利的可能性。如果企业在职工为其提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内，不需要全部支付利润分享计划产生的应付职工薪酬，该利润分享计划应当适用本准则其他长期职工福利的有关规定。”

《企业会计准则第9号——职工薪酬(应用指南)》指出：“在职工为企业提供服务的会计期间，企业应根据职工提供服务的受益对象，将应确认的职工薪酬计入相关资产成本或当期损益，同时确认为应付职工薪酬，但解除劳动关系补偿除外。”

《国际会计准则第19号——雇员福利》第19段规定：“当且仅当出现下述情形时，主体才应对利润分享和奖金的预期费用进行确认：(1)作为过去事项的结果，主体现在负有作出这类支付的法定或推定义务；以及(2)可以对义务作出可靠的估计。当且仅当主体除了支付以外，没有其他现实选择时，才存在一项现时义务。”

三、案例解析

对于预提奖励基金的会计处理，关键在于应当符合权责发生制原则，即职工提供的服务与相关金额的确认相配比。如果员工已经在相应期间提供了服务，确定金额的奖励基金被用于作为相应服务的对价支付，企业因此而产生的现时支付义务可以满足负债的确认条件。因此，按照奖励基金的设立目的不同可以分为以下两种情况：第一种情况，如果公司将预提奖励基金作为奖励员工在过去已经为公司提供的服务的报酬，承担不可撤销的支付义务，则其符合负债的定义，应当计入应付职工薪酬；第二种情况，如果公司预提奖励基金是为获得员工在未来期间的服务而拟支付的成本，不能对应到具体员工且相关服务并未实际提供，不能将所提取的金额确认相关负债。

在本案例中，A公司的“奖励基金运用方案”以5年为一个周期，部分有资格参与奖励基金分配的人员仅需在周期的最后3年在公司履职。这意味着最终被授予奖励基金的员工可能在计提奖励基金的当年并未在公司工作提供服务，所预提的奖励基金所指向的服务并非员工已经提供的服务，因此将相应奖励基金作为当期费用或成本、确认应付职工薪酬显然是不恰当的。同时，虽然奖励基金在提取时考虑了提取年度的公司业绩达标情况，但是奖励基金的分配取决于周期结束后对于整个周期的考核结果，并且如何进行分配以及具体的分配比例仍需经过董事会的批准。在此情况下，预提奖励基金实际是用于获得员工未来年度的服务而非已提供服务的成本。在奖励基金的预提时点，相关金额未明确对应到相应员工，未构成公司的现实义务。因此，基于上述具体情况，不应简单按照计提奖励基金的时点将其确认为应付职工薪酬。

另外，在本案例中，A公司应当考虑是否需要合并该专项金融产品。A公司如果合并该专项金融产品，考虑到公司授予职工的是专项金融产品的份额，该安排有可能构成股份支付，A公司则需要进一步考虑授予日以及等待期的确定。