预计负债

1.2.18 预计负债（2801）

一、本科目核算企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务、亏损性合同等预计负债。

二、本科目可按形成预计负债的交易或事项进行明细核算。

三、预计负债的主要账务处理。

（一）企业由对外提供担保、未决诉讼、重组义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“营业外支出”等科目，贷记本科目。由产品质量保证产生的预计负债，应按确定的金额，借记“销售费用”科目，贷记本科目。由资产弃置义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“固定资产”或“油气资产”科目，贷记本科目。在固定资产或油气资产的使用寿命内，按计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记本科目。

（二）实际清偿或冲减的预计负债，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

（三）根据确凿证据需要对已确认的预计负债进行调整的，调整增加的预计负债，借记有关科目，贷记本科目；调整减少的预计负债做相反的会计分录。

四、本科目期末贷方余额，反映企业已确认但尚未支付的预计负债。

3.15 预计负债

预计负债产生于企业发生或有事项承担的符合条件的义务。企业在日常的经营活动中无法避免地会发生一些具有很大不确定性的经济事项，这些事项是由过去的交易形成的，其对企业的财务状况和经营成果的具体影响需要根据未来事项的发生情况加以确定，这些事项即为或有事项。例如，未决诉讼或未决仲裁是企业由于过去的经济行为被其他单位起诉的情况，这种状况是现存的和已经发生的，而之后是否会败诉目前是难以确定的，需要根据之后的法院判决确定。企业为其他单位提供债务担保，若对方无法按期偿还款项，则担保方将负连带责任，此事项构成或有事项。产品质量保证、亏损合同、重组义务等均属于或有事项。或有负债是指由过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或由过去的交易或事项形成的现实义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。履行或有事项相关义务而导致经济利益流出的可能性可以分为以下几个层次：“基本确定”是指发生的可能性大于95%；“很可能”是指发生的可能性大于50%但小于或等于95%；“可能”是指发生的可能性大于5%但小于或等于50%；“极小可能”是指发生的可能性大于0但小于或等于5%。一般来说，当结果的可能性为“很可能”时，通过“预计负债”科目进行核算；当结果的可能性为“可能”时，不记账只披露；当结果的可能性为“极小可能”时，不记账也不披露。企业计量预计负债的金额时通常考虑下列情况。

（1）充分考虑与或有事项有关的风险和不确定性，在此基础上确定最佳估计数。第一，如果所需支出存在一个连续范围并且该范围内的各种结果发生的可能性均等，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。第二，如果所需支出不存在一个连续范围，或者存在连续范围但是范围内各种结果发生的可能性不相同，则若该事项仅仅涉及单个项目，最佳估计数按照最可能发生的金额确定；若该事项涉及多个项目，最佳估计数按照各种可能结果和相关概率计算确定。例如，某公司涉及一项诉讼事件，根据以往的经验以及专家的判断，该公司胜诉的可能性为20%，败诉的可能性为80%，并且需要赔偿300 000元，则该公司应该确认的预计负债金额为300 000元。某公司本年销售产品10000 000元，根据产品质量保证条款的规定，产品售出一年内，如果发生正常质量问题，公司将免费修理。根据往常经验，出现小的问题发生的修理费为销售额的3%，出现较大的质量问题发生的修理费为销售额的5%，预测本年度售出的产品80%不会发生质量问题，有5%会发生较大的质量问题，有15%会发生比较小的质量问题。因此本年度该公司应该确认的预计负债的最佳估计数为：（ 10 000 000×3% ） ×15%+ （ 10 000 000×5% ） ×5%=70000（元）

（2）预计负债的金额通常等于未来应支付的金额，但未来应支付金额与其现值相差较大的，应当按照未来应支付金额的现值确定。

（3）有确凿证据表明相关未来事项将会发生的应考虑未来相关事项的影响。

（4）预计负债的金额不应考虑预期处置相关资产形成的利得。如果企业清偿因或有事项而确认的预计负债时，全部或部分预期由第三方补偿的金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，确认的补偿金额不能超过所确认预计负债的账面价值。例如，企业能够从保险公司或者相关责任人处取得的赔偿等。根据资产和负债不能够随意抵销的原则，预期可获得的补偿在基本确定能够收到时应确认为一项资产，而不能作为预计负债金额的扣减。企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核，有确凿证据表明账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对账面价值进行调整。如果属于会计差错，应当根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》进行处理。

3.15.1 未决诉讼或未决仲裁

1.业务概述

企业在日常的经营活动中时常面临诉讼、仲裁的风险，但是这些风险具体对企业的财务状况和经营成果产生多少影响具有较大的不确定性。诉讼，是指当事人不能通过协商解决争议，因而在人民法院起诉、应诉，请求人民法院通过审判程序解决纠纷的活动。诉讼尚未裁决之前，对于被告者来说，其可能形成一项或有负债或者预计负债；对于原告来说，则可能形成一项或有资产。仲裁，是指经济法的各方当事人依照事先约定或事后达成的书面仲裁协议，共同选定仲裁机构并由其对争议依法做出具有约束力裁决的一种活动。作为当事人一方，仲裁的结果在仲裁决定公布以前是不确定的，会构成一项潜在义务或现时义务，或者潜在资产。

2.账务处理

如果相关未决诉讼引起的相关义务符合预计负债的确认条件，发生损失的可能性属于“很可能”并且能够可靠预计，则企业应将预计要发生的支出确认为预计负债，借记“营业外支出”“管理费用”等科目，贷记“预计负债——预计未决诉讼”科目；实际支付确定的诉讼费用时，应该借记“预计负债——预计未决诉讼损失”科目，贷记“银行存款”等科目。企业应该编制的会计分录如图3-64所示。

企业到期实际发生的诉讼损失金额和已经计提的相关预计负债之间的差额应该做如下处理。

（1）在前期资产负债表日，企业依据当时实际情况和所掌握的信息合理确认了预计负债，但法院的判决结果很可能和估计的金额不相等，这时应当将本期实际发生的诉讼损失与已确认的预计负债之间的差额，直接计入或冲减营业外支出。企业应该做以下会计分录，如图3-65所示。实际发生的支出小于预计的负债金额时，做相反会计分录。

（2）在前期资产负债表日，企业依据当时实际情况和所掌握的信息，确实无法合理预计诉讼损失，未确认预计负债；在本期取得裁决结果时将其作为当期的损失，直接计入营业外支出。

（3）在资产负债表日至财务报告批准报出日期间取得了裁决结果，则作为资产负债表日后调整事项处理。

（4）在前期资产负债表日，企业依据当时的实际情况和所掌握的信息应当能够合理估计诉讼损失，但企业所做的估计?与当时的事实严重不符的，在以后前期资产负债表日发现时应当按照前期重大会计差错进行处理。

3.案例解析

【例3-32】A公司2×19年度发生的有关交易或事项如下。

（1）2×19年10月1日有一笔已到期的银行贷款本金10 000 000元，利息1 500 000元，A公司具有还款能力，但因与B银行存在其他经济纠纷，而未按时归还B银行的贷款。2×19年12月1日，B银行向人民法院提起诉讼。截至2×19年12月31日，人民法院尚未对案件进行审理。A公司法律顾问认为败诉的可能性为60%，预计将要支付的罚息、诉讼费用在1 000 000～1 200 000元之间，其中诉讼费为50 000元。

（2）2×18年10月6日，A公司委托银行向K公司贷款60 000 000元，由于经营困难，2×19年10月6日贷款到期时K公司无力偿还贷款，A公司依法起诉K公司。

2×19年12月6日，人民法院一审判决A公司胜诉，责成K公司向A公司偿付贷款本息70 000 000元，并支付罚息及其他费用6 000 000元，两项合计76 000 000元。但出于种种原因，K公司未履行判决，直到2×19年12月31日，A公司尚未采取进一步的行动。

（1）A公司的账务处理如下。

A公司败诉的可能性为60%，即很可能败诉，则A公司应在2×19年12月31日确认一项预计负债为：（1 000 000+1 200 000）÷2=1 100000（元）

借：管理费用——诉讼费　　50 000

营业外支出——罚息支出（1 100 000-50 000）　　1 050 000

贷：预计负债——未决诉讼——B银行　　1 100 000

A公司应在2×19年12月31日的财务报表附注中做如下披露。本公司欠B银行贷款于2×19年10月1日到期，到期本金和利息合计11 500 000元，由于与B银行存在其他经济纠纷，本公司尚未偿还上述借款本金和利息。为此，B银行起诉本公司，除要求本公司偿还本金和利息外，还要求支付罚息等费用。由于以上情况，本公司在2×19年12月31日确认了一项预计负债1 100 000元。目前，此案正在审理中。

（2）A公司的账务处理如下。虽然一审判决A公司胜诉，将很可能从K公司收回委托贷款本金、利息及罚息，但是由于K公司本身经营困难，该款项是否能全额收回存在较大的不确定性。因此A公司2×19年12月31日不应确认资产，但应考虑该项委托贷款的减值问题。A公司应在2×19年12月31日的财务报表附注中做如下披露。本公司于2×18年10月6日委托银行向K公司贷款60 000 000元，K公司逾期未还，为此本公司依法向人民法院起诉K公司。2×19年12月6日，一审判决本公司胜诉，并可从K公司索偿款项76 000 000元，其中贷款本金60 000 000元、利息10 000 000元以及罚息等其他费用6 000000元。截至2×19年12月31日，K公司未履行判决，本公司也未采取进一步的措施。

3.15.2 债务担保

1.业务概述

担保是为了担保债权实现而采取的措施。当事人以一定的财产为基础，能够督促债务人履行债务，保证债权实现，担保方在被担保方无法履行合同的情况下，常常承担连带责任。作为提供担保的一方，从保护投资者、债权人的利益出发，客观、充分地反映企业因担保义务而承担的潜在风险是十分必要的。

2.账务处理企业对外提供担保可能产生的负债如果符合预计负债的确认条件应当确认为预计负债。企业对外提供债务担保常常会涉及未决诉讼，这时可以分别按以下情况进行处理。

（1）已判决败诉，但企业正在上诉，或者经上一级人民法院裁定暂缓执行，或者由上一级人民法院发回重审等，企业应当在资产负债表日，根据已有判决结果合理估计可能产生的损失金额，确认为预计负债，并计入当期营业外支出。

（2）人民法院尚未判决的，企业应向其律师或法律顾问等咨询，估计败诉的可能性，以及败诉后可能发生的损失金额，并取得有关书面意见。如果败诉的可能性大于胜诉的可能性，并且损失金额能够合理估计，应当在资产负债表日将预计担保损失金额确认为预计负债，并计入当期营业外支出。企业应该编制的会计分录如图3-66所示。

3.案例解析

【例3-33】2×18年10月，A公司为B公司人民币20 000 000元、期限2年的银行贷款提供全额担保；2×19年4月，A公司为C公司人民币1 000 000元、期限1年的银行贷款提供50%的担保。截至2×19年12月31日，各贷款单位的情况如下。B公司贷款逾期未还，银行已起诉B公司和A公司，A公司因连带责任需赔偿多少金额尚无法确定；C公司由于受政策影响和内部管理不善等，经营效益不如以往，可能不能偿还到期债务。本例中，对B公司而言，A公司很可能需履行连带责任，但损失金额是多少，目前还难以预计；就C公司而言，A公司可能需履行连带责任。这两项债务担保形成A公司的或有负债，但不符合预计负债的确认条件，A公司应在2×19年12月31日的财务报表附注中披露相关债务担保的被担保单位、担保金额以及财务影响等。

3.15.3 产品质量保证

1.业务概述

产品质量保证，通常指销售商或制造商为了在消费者中树立信誉、扩大销售和提高产品的市场竞争能力，在销售产品或提供劳务后对客户提供服务的一种承诺。在约定期内（或终身保修），若产品或劳务在正常使用过程中出现质量或与之相关的其他属于正常范围的问题，企业负有更换产品、免费或只收成本价进行修理等责任。按照权责发生制的要求，上述相关支出符合确认条件就应在收入实现时确认相关预计负债。

2.账务处理

由于产品质量问题基本是无法避免的，其发生的金额往往也可以根据以往经验合理预计，即企业在对外售出产品同时做出的质量保证而发生的费用可能性为“很可能”，并且能可靠计量，所以产品质量保证通常可以确认为一项预计负债。企业应该在销售产品之后根据相关质量保证条款并且结合以往的经验，确定预计质量保证费用的最佳估计数以及负债金额。企业在确认时，应该借记“销售费用——预计产品质量保证损失”科目，贷记“预计负债——预计产品质量保证损失”科目；当实际发生产品质量保证费用时，应该借记“预计负债——预计产品质量保证损失”科目，贷记“银行存款”科目。

企业应该编制的会计分录如图3-67所示。

在对产品质量保证确认预计负债时还需要注意以下3个方面：

第一，如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；

第二，如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债——产品质量保证”科目余额冲销，同时冲销销售费用；

第三，已对其确认预计负债的产品，如果企业不再生产了，那么应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债——产品质量保证”科目余额冲销，同时冲销销售费用。

3.案例解析

【例3-34】A公司为机床生产和销售企业。A公司对购买其机床的消费者做出承诺：机床售出后3年内如出现非意外事件造成的机床故障和质量问题，A公司免费负责保修（含零配件更换）。A公司2×19年第1季度、第2季度、第3季度、第4季度分别销售机床400台、600台、800台和700台，每台售价为50 000元。根据以往的经验，机床发生的保修费一般为销售额的1%～1.5%之间。A公司2×19年4个季度实际发生的维修费用分别为40 000元、400 000元、360 000元和700 000元（假定用银行存款支付50%，另50%为耗用的原材料）。假定2×18年12月31日，“预计负债——产品质量保证——机床”科目年末余额为240 000元。本例中，A公司因销售机床而承担了现实义务，该现实义务的履行很可能导致经济利益流出A公司，且该义务的金额能够可靠计量。A公司应在每季度末确认一次预计负债。相关账务处理如下。

（1）第1季度：发生产品质量保证费用（维修费）。

借：预计负债——产品质量保证——机床　　40 000

贷：银行存款　　20 000

原材料　　20 000

应确认的产品质量保证负债金额=400×50 000×（1%+1.5%）÷2=250 000（元）

借：销售费用——产品质量保证——机床　　250 000

贷：预计负债——产品质量保证——机床　　250 000

第1季度末，“预计负债——产品质量保证——机床”科目余额=240 000+250 00040 000=450 000（元）

（2）第2季度：发生产品质量保证费用（维修费）。

借：预计负债——产品质量保证——机床　　400 000

贷：银行存款　　200 000

原材料　　200 000

应确认的产品质量保证负债金额=600×50 000×（1%+1.5%）÷2=375 000（元）

借：销售费用——产品质量保证——机床　　375 000

贷：预计负债——产品质量保证——机床　　375 000

第2季度末，“预计负债——产品质量保证——机床”科目余额=450 000+375 000400 000=425 000（元）

（3）第3季度：发生产品质量保证费用（维修费）。

借：预计负债——产品质量保证——机床　　360 000

贷：银行存款　　180 000

原材料　　180 000

应确认的产品质量保证负债金额=800×50 000×（1%+1.5%）÷2=500 000（元）

借：销售费用——产品质量保证——机床　　500 000

贷：预计负债——产品质量保证——机床　　500 000

第3季度末，“预计负债——产品质量保证——机床”科目余额=425 000+500 000360 000=565 000（元）

（4）第4季度：发生产品质量保证费用（维修费）。

借：预计负债——产品质量保证——机床　　700 000

贷：银行存款　　350 000

原材料　　350 000

应确认的产品质量保证负债金额=700×50 000×（1%+1.5%）÷2=437 500（元）

借：销售费用——产品质量保证——机床　　437 500

贷：预计负债——产品质量保证——机床　　437 500

第4季度末，“预计负债——产品质量保证——机床”科目余额=565 000+437 500-700 000=302 500（元）

3.15.4 待执行合同变成亏损合同

1.业务概述

待执行合同是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。亏损合同是指履行合同义务不可避免发生的成本超过预期经济利益的合同。亏损合同产生的义务满足预计负债的确认条件，应当确认为预计负债。企业在履行合同义务过程中，如发生的成本预期将超过与合同相关的未来流入的经济利益，待执行合同即变成了亏损合同。但是如果与该合同相关的义务不需任何补偿即可撤销，则不存在现实义务，不应该确认为预计负债。反之，义务不可撤销，企业履行该义务很可能导致经济利益流出企业，同时，金额能够可靠计量，通常应当确认为预计负债。企业与其他企业签订的商品销售合同、劳务合同、租赁合同等，均可能变为亏损合同。

2.账务处理

预计负债的计量应当反映退出该合同的最低净成本，即履行该合同的成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中的较低者。企业对亏损合同进行账务处理时需要注意：合同如果存在标的资产，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，如果预计亏损超过该减值损失，应该将超过部分确认为预计负债；如果合同不存在标的资产，则亏损合同相关义务满足预计负债确认条件，应直接将其确认为预计负债。

3.案例解析

【例3-35】甲公司于2×18年12月10日与丙公司签订不可撤销合同，约定在2×19年3月1日以每件200元的价格向丙公司提供A产品1000件，若不能按期交货，将对甲公司处以总价款20%的违约金。签订合同时A产品尚未开始生产，甲公司准备生产A产品时，原材料价格突然上涨，预计生产A产品的单位成本将超过合同单价。不考虑相关税费，甲公司的相关账务处理如下。

（1）若生产A产品的单位成本为210元。

履行合同发生的损失=1 000×（210-200）=10 000（元）

不履行合同支付的违约金=1 000×200×20%=40 000（元）

本例中，甲公司与丙公司签订了不可撤销合同，但是执行合同不可避免发生的费用超过了预期获得的经济利益，属于亏损合同。由于该合同变为亏损合同时不存在标的资产，甲公司应当按照履行合同造成的损失与违约金两者中的较低者确认一项预计负债，即应确认预计负债10 000元。

借：营业外支出——亏损合同损失——A产品　　10 000

贷：预计负债——亏损合同损失——A产品　　10 000

待产品完工后，将已确认的预计负债冲减产品成本。

借：预计负债——亏损合同损失——A产品　　10 000

贷：库存商品——A产品　　10 000

（2）若生产A产品的单位成本为270元。

履行合同发生的损失=1 000×（270-200）=70 000（元）

不履行合同支付的违约金=1 000×200×20%=40 000（元）

应确认预计负债40 000元。

借：营业外支出——亏损合同损失——A产品　　40 000

贷：预计负债——亏损合同损失——A产品　　40 000

支付违约金时。

借：预计负债——亏损合同损失——A产品　　40 000

贷：银行存款　　40 000

【例3-36】甲公司与乙公司于2×18年11月签订不可撤销合同，甲公司向乙公司销售A设备50台，合同价格为每台1 000 000元（不含税）。该批设备在2×19年1月25日交货。至2×18年末甲公司已生产40台A设备，由于原材料价格上涨，单位成本达到1 020 000元，每销售一台A设备亏损20 000元，因此这项合同已成为亏损合同。预计其余未生产的10台A设备的单位成本与已生产的A设备的单位成本相同。则甲公司应对有标的的40台A设备计提存货跌价准备，对没有标的的10台A设备确认预计负债。不考虑相关税费。有关账务处理如下。

（1）有标的的部分，合同为亏损合同，确认减值损失。

借：资产减值损失——存货跌价准备——A设备　　800 000

贷：存货跌价准备——A设备（40×20 000）　　800 000

（2）无标的的部分，合同为亏损合同，确认预计负债。

借：营业外支出——亏损合同损失——A设备　　200 000

贷：预计负债——亏损合同损失——A设备（10×20 000）　200 000

（3）在产品生产出来后，将预计负债冲减成本。

借：预计负债——亏损合同损失——A设备　　200 000

贷：库存商品——A设备　　200 000