《深圳证券交易所会计监管动态》（2023年第4期）——分期收款订单预期信用损失的确认

案例：分期收款订单预期信用损失的确认

1．案例及相关问题

D 公司从事汽车生产销售业务，20X2 年年初，与客户 X 签订合同，向其销售一批汽车。合同约定，合同签订后即可 交付客车，商品控制权在交付时转移；客户 X 可以选择在交 付客车时一次性支付 1,100 万元，也可以分三年支付，每年 年末支付 400 万元。客户 X 选择分期三年支付购车款，合同 交易价格定为 1,200 万元。在商品控制权转移时，D 公司按照合同名义对价 1,200 万元确认收入和应收账款，并将应收 账款与合同名义对价对应的现金流量按实际利率折现后的 差额，确认为预期信用损失。

问题：D 公司对客户 X 分期付款合同对应的应收账款计提预期信用损失的方法是否正确?

2．参考意见
根据企业会计准则及相关规定，收入合同中包含重大融 资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以 现金支付的应付金额（即现销价格）确定交易价格，现销金 额与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率 法摊销。

本案例中，D 公司给予客户三年分期付款安排，且分期 付款导致销售价格与现销价格有所差别。按两种付款方式计 算的内含利率为约 4%，考虑付款时间间隔和案例当时的市场 利率水平，可以合理确定该合同包含重大融资成分。D 公司 在确定合同收入时，应当按照现销价格确认收入 1,100 万元， 同时确认未实现融资收益 100 万元，以反映该重大融资成分 的影响，并按应收各期现金流之和确认应收账款或长期应收 款 1,200 万元。 应收账款属于一项金融资产，根据企业会计准则及相关 规定，信用损失为企业依照合同应收取的合同现金流量与企 业预期能收到的现金流量差额的现值。

本案例中，D 公司不应将应收账款与合同名义对价对应的现金流量的差额折现来确定预期信用损失，而是应当基于 客户的信用风险，判断预期收取的现金流量，将应收的所有 合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额，按照 实际利率折现后确定预期信用损失。

3．相关规则

（1）《企业会计准则第 14 号——收入（2017 年修订）》

第十五条 企业应当根据合同条款，并结合其以往的习 惯做法确定交易价格。在确定交易价格时，企业应当考虑可 变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客 户对价等因素的影响。

第十七条 合同中存在重大融资成分的，企业应当按照 假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确 定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合 同期间内采用实际利率法摊销。 合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付 价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资 成分。

（2）《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量 （2017 年修订）》 第五十九条 对于适用本准则有关金融工具减值规定 的各类金融工具，企业应当按照下列方法确定其信用损失：（一）对于金融资产，信用损失应为企业应收取的合同 现金流量与预期收取的现金流量之间差额的现值。

（二）对于租赁应收款项，信用损失应为企业应收取的 合同现金流量与预期收取的现金流量之间差额的现值。其中， 用于确定预期信用损失的现金流量，应与按照《企业会计准 则第 21 号——租赁》用于计量租赁应收款项的现金流量保 持一致。

（三）对于未提用的贷款承诺，信用损失应为在贷款承 诺持有人提用相应贷款的情况下，企业应收取的合同现金流 量与预期收取的现金流量之间差额的现值。企业对贷款承诺 预期信用损失的估计，应当与其对该贷款承诺提用情况的预 期保持一致。

（四）对于财务担保合同，信用损失应为企业就该合同 持有人发生的信用损失向其做出赔付的预计付款额，减去企 业预期向该合同持有人、债务人或任何其他方收取的金额之 间差额的现值。

（五）对于资产负债表日已发生信用减值但并非购买或 源生已发生信用减值的金融资产，信用损失应为该金融资产 账面余额与按原实际利率折现的估计未来现金流量的现值 之间的差额。

第六十三条 对于下列各项目，企业应当始终按照相当 于整个存续期内预期信用损失的金额计量其损失准备：

（一）由《企业会计准则第 14 号——收入》规范的交 易形成的应收款项或合同资产，且符合下列条件之一：

1．该项目未包含《企业会计准则第 14 号——收入》所定义的重大融资成分，或企业根据《企业会计准则第 14 号 ——收入》规定不考虑不超过一年的合同中的融资成分。

2．该项目包含《企业会计准则第 14 号——收入》所定 义的重大融资成分，同时企业做出会计政策选择，按照相当 于整个存续期内预期信用损失的金额计量损失准备。企业应 当将该会计政策选择适用于所有此类应收款项和合同资产， 但可对应收款项类和合同资产类分别做出会计政策选择。

（二）由《企业会计准则第 21 号——租赁》规范的交 易形成的租赁应收款，同时企业做出会计政策选择，按照相 当于整个存续期内预期信用损失的金额计量损失准备。企业 应当将该会计政策选择适用于所有租赁应收款，但可对应收 融资租赁款和应收经营租赁款分别做出会计政策选择。 在适用本条规定时，企业可对应收款项、合同资产和租 赁应收款分别选择减值会计政策。