【 自愿延长股权激励限售期的会计处理 】：第二类限制性股票可行权日后自愿延长的限售期是否影响所授予股份的公允价值计量？

案例：20X1年3月1日，A公司向100名员工授予第二类限制性股票。该股权激励计划要求，激励对象承诺自每批次限制性股票归属之日起的3个月内不得转让当批次已归属股票。在确定限制性股票公允价值时，A公司以B-S模型作为定价基础模型，并将归属之后的3个月额外限售期作为非可行权条件，计算激励对象在未来归属后的该3个月内的锁定成本（即限制性因素折价成本）后进行扣除，作为第二类限制性股票的公允价值。对于限制性因素折价成本，公司选取认沽期权模型进行确认。即第二类限制性股票公允价值=期权定价模型确定的公允价值-认沽期权模型确定的价值（限制性因素成本）。根据测算，所授予股份在授予日的公允价值为3,000万元。若不考虑3个月自愿限售期，同等条件下上述第二类限制性股票授予日的公允价值应为6,000万元。可见，考虑3个月额外限售期的预计股份支付费用相当于不考虑限售期股份支付费用的50%。A公司上述会计处理是否恰当？

分析：本例中，首先应判断公司第二类限制性股票可行权日之日后额外追加的3个月限售期属于可行权条件还是行权日后的非可行权条件。根据企业会计准则及相关规定，所授予股份的公允价值应考虑授予股份所依据的条款和条件（不包括市场条件以外的可行权条件）以及可行权日之后的非可行权条件带来的影响。因此，如果员工在归属之日后延长的3个月内离职并不影响其可以解锁的限制性股票，其实际拥有了该限制性股票，只是在解锁后的3个月内不能转让，则属于非可行权条件，在估计所授予限制性股票的公允价值时，应考虑此因素。

其次，对于该延长的3个月条款作为非可行权条件时对股权激励公允价值造成的具体影响，《国际财务报告准则第2号——以股份为基础的支付》中相关示例提及，“如果该股份是在一个完备且流动性强的市场上活跃地交易，给予后的转让限制可能对熟悉情况和自愿的市场参与者愿意为该股份支付的价格不产生或只产生微乎其微的影响”。考虑到我国股份支付准则与国际财务报告准则已基本趋同，本例中，自愿增加3个月限售期后股份支付费用折扣率高达50%的情况，与现行会计准则的基础逻辑是否相符值得关注。实务中，公司需采用合理的估值模型及相关参数，计算上述可行权日后的额外限售期对所授予股份公允价值的影响，审计机构在审计过程也应审慎判断因额外限售期导致股份支付费用大额减少的合理性。